租稅規範審查與正當法律程序原則

       第二個正當法律程序的故事

                                                 許玉秀

  1. 楔子:第二個正當法律程序的故事

     今天所要講的故事,是關於釋字第六一五號解釋的故事。為什麼是第二個正當法律程序的故事?第二有兩層意義:首先,前不久曾寫了第一個正當法律程序的故事,這一篇是最近以來,關於正當法律程序原則的第二篇文章。第二個意義比較重要,在八年大法官的任期裡面,對於正當法律程序原則,第一次有突破性的思考,是在釋字第610號解釋。

   那是一個涉及公務員懲戒再審議的案件。聲請人因為刑事確定判決無罪,而針對懲戒的決定聲請再審議,但聲請期限已過。因為聲請期限自無罪判決確定時起算,而聲請人不知道無罪判決已公布確定,知悉後提起再審議時,已錯過法定的30日除斥期間,再審議聲請自然遭到駁回。30日期間原本能讓聲請人有足夠的時間進行特別救濟程序,但是必須知道有權利,才有機會行使權利,如果知悉的權利沒有受到保障,期間的保障顯然可能落空。當時嘗試以聲請人再審議聲請權欠缺主觀行使可能為由,主張系爭規定公務員懲戒法第34條第2[1],違反正當法律程序原則而違憲,因為保障權利行使的正當法律程序,必須保障權利主體有主觀及客觀行使權利的可能。[2]

    之後在作成釋字第615號解釋的時候,發現以正當法律程序原則審查,更能清晰說明系爭規範是否違憲,於是開啟從正當法律程序審查租稅規範的信念。那是八年釋憲經驗中,第二度操作自己開發的正當法律程序審查方法,今天所要講的就是這第二個關於正當法律程序原則的故事。由於當初只是提出審查結論,並沒有揭示具體操作方法,感謝蘇友辰理事長提供這個機會,讓我補做功課,把釋字第615號解釋的故事真正講完。

貳、釋字第615號解釋的故事

一、解釋客體與多數意見的審查操作

()所得稅納稅義務人扣除額計算方式選擇權的行使期限

    2006728日作成的釋字第615號解釋,所審查的對象,主要是所得稅法施行細則第25條第2項規定:納稅義務人選定適用標準扣除額者,於其結算申報案件經稽徵機關核定應納稅額之後,不得要求變更適用列舉扣除額。(下稱系爭規定)[3]該規定以稽徵機關核定應納稅額的時點,決定能否變更所得稅扣除額的計算方式。

   一般週知的所得稅扣除額有兩種計算方式:標準扣除和列舉扣除,規定在所得稅法第17條第1項第2款:「納稅義務人就左列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外,並減除特別扣除額:(一)標準扣除額:(從略)(二)列舉扣除額:(從略)(三)特別扣除額:(從略)。該規定給予納稅義務人扣除額計算方式選擇權。扣除額計算方式既經選定,能否變更?所得稅法本身沒有規定,但從上述施行細則第25條第2項規定來看,主管機關的立場是准許變更的。換言之,依所得稅法相關規定,納稅義務人有扣除額計算方式選擇權,而且也有變更選擇的權利,一旦有變更選擇的權利,表示國家給予納稅義務人相當優惠的扣除額額計算方式選擇自由。

   這個自由倒不是毫無限制,在施行細則第25條第2項所規定的限制,就是應納稅額如果已經稽徵機關核定,即不能改變已經行使的選擇。

() 聲請人的違憲主張:系爭規定逾越母法授權

   聲請人認為所得稅法第17條第1項第2款規定只規定納稅義務人有選擇列舉或標準扣除額的權利,而且沒有規定行使的期限,只有從主管機關所訂定的系爭規定,才看得到變更選擇有限制,這種限制是母法的所得稅法所沒有的,系爭規定顯然逾越母法授權,因違反法律保留原則而違憲。

(三) 大法官多數意見的合憲結論與理由

   大法官多數意見認為,所得稅法第17條第1項第2款雖然賦予扣除額選擇權,並不表示同時必須准許任意變更選擇,而為了避免租稅法律關係不確定,選擇的時間不能毫無限制。系爭規定以稽徵機關是否完成應納稅額的核定,作為納稅義務人選擇扣除額計算方式的期限,是有效維護租稅安定的合理手段,已調和租稅正確、稽徵程序經濟效能及租稅安定原則,並未逾越所得稅法第17條第1項第2款的規範目的,所以沒有違反憲法第19條租稅法律原則 (解釋理由書第3段參照)。

二、大法官說理不足之處

(一)、所得稅法第17條第1項第2款規定的規範目的?

     所謂沒有逾越母法的規範目的,可以理解為母法沒有規定不能限制選擇權的行使期限,而且基於租稅安定原則及稽徵程序經濟原則,母法也不可能准許無限期地行使扣除額計算方式選擇權,因為總要確定稅額,以便課稅。但是反面來說,從母法也看不出來選擇權必須有行使期限。

   大法官多數意見其實並沒有說出母法規定的規範目的,所謂租稅安定原則及稽徵程序經濟原則,是租稅法的一般原則,而且應該是系爭規定的規範目的,而不是母法的規範目的。

   母法得稅法第17條第1項第2款規定的規範目的,就是要讓人民有參與稽徵程序的權利,可以自己選擇對自己有利的扣除額計算方式。比起規定一個劃一的方式,或由稽徵機關選擇一個比較有利的方式,讓人民自己選擇,不會是簡化稽徵程序的方法,換言之,不能從稽徵程序經濟解釋母法的規範目的。而從迅速確定應課稅額的角度來看,如果只允許一種標準扣除額的計算方式,也應該比較能達到目的。如果給予納稅義務人選擇權,要和租稅安定原則連結,必須理解為納稅義務人心甘情願採用的計算方式,有助於鼓勵納稅人納稅,自然會產生租稅安定的效果,而不是解釋理由書所說「避免租稅關係不確定的租稅安定原則。

(二)、限縮所得稅法第17條第1項第2款規定的規範目的  

   如果不限制所得稅扣除額計算方式選擇權的行使期限,最糟的情形是甚麼?大約是已經核定稅額之後,或者甚至所得稅都已經繳納之後,再度要求變更稅額的計算方式,那麼自然會增加稽徵機關的程序耗費;而國庫原本預計可以動用稅款的額度和時間點,可能因此不確定,這就是所謂的租稅不安定;最後如果扣除額計算方式改來改去,可能增加稅額核定錯誤的機率。

   如果最後反正就是會有一種核定結果,其實沒有所謂安定或正確與否的疑慮,真正造成的負面效果,應該是發生在稽徵機關的程序耗費上面,所謂稽徵程序的不經濟,就是所課稅額還不足以支應稽徵成本,這才是租稅規範所不能容忍的後果。

   那麼讓人民選擇對自己有利的計稅方式,目的應該是在於鼓勵誠實納稅,以及讓人民在納稅之後,保有足夠生活的資產,以便實質上符合量能課稅的原則。所以大法官其實是用租稅安定原則及稽徵程序經濟原則,支持系爭規定所得稅法施行細則的25條第2款的規範目的,而用來平衡、也可以說是限縮所得稅法第17條第1項第2款規定的規範目的。

(三)、審查漏洞

   所以多數意見解釋理由其實可以說得更清楚一些:系爭規定的稽徵程序經濟目的,與實質量能課稅和鼓勵納稅的目的不相衝突,所以沒有逾越母法授權目的。

   雖然低位階規範的規範目的和高位階規範的規範目的沒有衝突,但是低位階規範用來實現規範目的的方法是否沒有瑕疵,在解釋理由當中並沒有處理。換言之,多數意見只回答了,選擇權的行使需要有所限制,但並沒有檢驗限制到甚麼程度,是高位階規範的規範目的所不能容許。於是看起來結論像這樣:不管怎麼限制,都不違反高位階規範的規範目的。

三、系爭規定的限制方法有無憲法上的瑕疵?

(一)限制時點無從確認的期限

   系爭規定以稽徵機關核定應納稅額的時點,作為納稅義務人行使選擇權的期限限制。這種限制方式,完全取決於稽徵機關的作為,明顯是為稽徵程序的便利著想。

   問題在於:應納稅額的核定時點無從確定,因為甚至沒有任何內部作業規定,可以查核個別應納稅額何時核定。所以選擇何時不能變更,不僅客觀上無從確定,稽徵機關主觀上還有操縱可能,從稽徵機關所獲悉的核定時點,是否為實際上的核定時點,納稅義務人完全無從檢驗確認。

(二) 從正當程序的要求看出憲法意義的瑕疵

1、所得稅扣除額計算方式的選擇不是租稅協力義務

 如果認為給予納稅義務人扣除額計算方式的選擇權是一種恩惠,或者認為這種選擇,其實是賦予人民幫助稽徵機關確定稅額的協力義務,不容易察覺由稽徵機關決定變更選擇期限的憲法瑕疵。

   所得稅扣除額計算方式選擇權,不會是一種租稅協力義務,因為義務不履行,會產生不利的法律效果,例如各種申報、扣繳義務[4]。如果不履行扣除額計算方式選擇權(基本上不可能,因為申報時,就必須選擇一種。),稽徵機關沒有可列舉的扣除資料,自然會依據標準扣除額核定稅額。因為納稅義務人自己不選擇所產生課稅額度高低的後果,由當事人自行負責,並不會發生任何懲罰的效果。

2納稅義務人是賦稅稽徵程序主體

   在核定納稅義務人應納稅額的稽徵程序當中,讓納稅義務人可以選擇對自己較為有利的計算方法,是讓納稅義務人有參與稽徵程序的權利,因為權利才會帶來利益。

    而讓納稅義務人有參與決定納稅額的權利,是將納稅義務人當作稽徵程序中的程序主體,才有可能。有這種納稅義務人是稽徵程序主體的意識,自然能看到權利行使的規定是否足夠尊重權利主體。

3、程序主體地位的保障不足

    所得稅法讓納稅義務人能夠藉由扣除額計算方式選擇權,參與賦稅稽徵程序,彰顯了納稅義務人在稽徵程序中的主體地位,但是系爭規定完全讓稽徵機關決定選擇權行使期限,使得納稅義務人又成為被決定的客體,暴露對程序主體地位的保障不足。

    在釋字第610號協同意見書中,藉由闡論正當法律程序原則,所開發出來的程序主體的主觀參與可能和客觀參與可能,有助於察覺系爭規定在憲法上的瑕疵。納稅義務人因為無從獲得稽徵機關何時核定稅額的程序資訊,使得主觀行使權利的可能性未受保障,因而也使得選擇權的變更欠缺客觀保障。

四、正當法律程序原則的審查操作

()、審查密度

1、依基本權類型而定

   釋憲實體審查程序的第一步,是確認可能遭受侵害的憲法上權利,因為基本權類型確立之後,才能決定審查的寬嚴標準,俗稱審查密度。審查密度原本是為審查比例原則所開發出來的審查標準,而操作審查密度,長久以來以基本權類型作為區分標準。

2、中度審查標準

    適用正當法律程序原則進行違憲審查時,不必另行開發審查標準[5]。在審查人身自由時,當然使用嚴格審查標準(高密度)[6]。人民納稅義務所牽涉的權利限制是財產權,財產權的審查密度,大法官原則上採中度(中密度)審查標準,但也經常可見寬鬆審查標準(低密度)。依據正當法律程序原則審查租稅規範時,究竟適用中度或寬鬆審查標準,可以取決於對財產權限制的直接、間接或嚴重程度。另外關於租稅義務的違反,究竟科處行政罰鍰或刑罰,也能決定審查密度。刑罰適用限制人身自由的嚴格審查標準,行政罰則適用中度審查標準。

    稅率和所得稅扣除額計算方式,都直接關係應納稅額的多寡,應該是直接涉及財產權的限制,所以應該適用中度審查標準。

()審查結論:尚不違憲,但應檢討改進

1、具體審查操作

   因應比例原則的審查而確立的有三種密度。進行嚴格審查時,基本權的限制,必須為保護特別重大公益所必要,且使用侵害最小的手段,方不違憲;進行中度審查時,如所保護為重大公益,而比較保護目的和限制手段之間的損益,或比較不同限制手段之間的損益,如手段對基本權限制並非相對較小的方法,則屬違憲;進行寬鬆審查時,所保護為合理、正當的公共利益,即屬合憲。[7]

2、比較不同限制方法

    依據中度審查標準,課稅當然是重大公共利益。至於扣除額計算方式選擇權的時限,除了系爭規定的核定應納稅額之外,沒有更簡單、對於租稅關係的確定更有效的方法嗎?

    假設設定一個相當期限,供納稅義務人變更選擇,例如申報所得稅之後七天內、十天內、二十天內或三十天內,必然更有利於納稅義務人選擇權的行使。合理的期限,藉由每一年核定稅額的平均日,應該不難計算出來,甚至以最短的核定時間為準,皆無不可。對於稽徵機關而言,訂出一個明確的期限,應該毫不困難;對於納稅義務人而言,如果可以預期權利失效的時間,主觀行使及客觀行使可能,皆可獲得保障。反之,以已核定應納稅額作為標準,稅捐稽徵機關在納稅義務人詢問時,如果為了避免麻煩,不誠實以對,已核定稅額必定成為無效的標準。

    不過採取期間標準,對於選擇權的行使而言,未必比較有利,因為如果稽徵機關誠實,而核定稅額的時間比較久,變更選擇的容許期間也會比較久,反而對納稅人有利。因此系爭規定對納稅義務人變更選擇的限制,還不能認定為違憲。但是如果採期間標準,納稅義務人對選擇權喪失與否,能夠預見,才符合正當法律程序原則的要求,對租稅關係的確定,也一定比較有利,也會有助於減輕稽徵機關的業務負荷,使期限明確。

    所以對這個個案的審查結論是: 系爭規定應該檢討修正。

參、釐清若干審查原則

  1. 納稅義務與財產權是否受侵害無關?

       本文修正了在釋字第615號解釋協同意見書中的一個觀點,在那一號解釋中,我同意多數意見扣除額計算方式選擇權與財產權無涉。在意見書中特別討論的一個問題,就是審查租稅規範,是否必須同時援引憲法第15條保障財產權的規定,而且進一步涉及是否必須援引憲法第23條法律保留原則的爭論。[8] 這個問題,則起源於納稅義務是否同時限制了人民財產權的爭論。

       審查租稅規範不必審查限制財產權的主張,認為憲法第19條規定人民有納稅的義務,只要稅法相關規定,不違背憲法第19條的規定,即可通過違憲審查,不需要另外審查財產權是否過度受到侵害。

       這種主張可能導致對民主憲政體制最危險的結論,就是納完稅的剩餘資產,才是人民的財產[9]。於是所有被限制的自由,都會變成不屬於基本權的一部分,而後就再也沒有所謂基本權受限制的情況存在。這種對財產權、乃至基本權的理解,縱使不全然等於、也是比較接近無產階級專政體制的主張,至少不是屬於民主共和體制下對財產權、乃至於一切基本權的理解。

  2. 量能課稅原則、比例原則與平等原則

    1. 量能課稅說明比例或平等?

   在釋字第607號解釋,大法官決定將租稅法律主義限縮適用在法律保留的形式審查,以租稅公平原則作為實質審查準據,可稱為雙軌審查模式。在此之前,租稅法律主義有時候包含形式和實質審查原則,可稱為單軌審查模式;採雙軌審查模式時,多數以租稅公平原則作為實質審查原則[10]

   稅法上適用於所得稅法的量能課稅,首見於釋字第597號解釋,但與公平原則一起適用,所扮演的角色,是比例原則的角色,換言之,應屬比例原則的子原則。在這種理解之下,釋字第607號解釋,直接以租稅公平原則作為實質審查原則,而不再援引量能課稅原則。到了釋字第693號解釋,量能課稅用語再度出現,而被適用成平等原則的下位原則。

   量能課稅究竟是操作比例,還是操作平等?這個問題引起另一個爭論,租稅公平究竟是審查比例或審查平等?主張是審查平等,就一定要反對比例[11]嗎?

(二)比例原則的內涵是甚麼?

   雖然比例原則的操作,在釋憲實務上,經常以有效性、必要性、妥當性(最小侵害原則)進行操作[12],但是不表示比例原則全等於這三項的加總,這三項加總的操作,只是比例原則的一種操作模式,縱使是最重要的一種操作模式(實際上並不好操作)。

   比例原則其實就是用來檢驗目的與手段關聯性的原則,如果以技術性的操作,取代對比例原則的理解,是窄化比例原則的內涵與功能,只要是操作目的與手段的關聯是否相當,就是在操作比例原則。

  1. 量能課稅成為憲法原則?

   量能課稅原則是稅法上的原則,尤其是所得稅法上的原則,已經是稅法上的ABC。如果要直接提升為憲法原則,像罪刑法定原則、罪責(責罰)相當原則一樣,可以嗎?

   當然可以!如果它的內涵同時包含比例和平等。依照納稅人所得的高低,多者多負擔,少者少負擔,量能課稅可以這樣理解,那麼就是等者等之、不等者不等之的實質平等審查。但是如果只有進行平等審查,縱使橫徵苛歛,只要所有的人都受相同對待,也不會違背平等原則。要審查橫徵苛歛的不公平,就必須審查比例原則。如果量能課稅的審查,也包含目的與手段關聯性的比例原則審查,自然能完全取代租稅公平原則,而提升成為一個具有憲法位階的審查原則。

   但是如果租稅公平原則,就是包含比例原則和平等原則的審查,其實也不需要特別強調量能課稅原則。

   最後,不管適用比例原則、量能課稅原則、平等原則、實質課稅原則、租稅法定原則,都可以從正當法律程序原則的概念上去理解,這些原則也都可以理解為正當法律程序原則的子原則。[13]

肆、賦稅正義在正當法律程序之中

一、賦稅人權的覺醒

()稅賦的桎梏甚於刑罰

    釋字第660號解釋意見書是這樣起頭的:刑罰與稅賦是國家給予人民的兩大痛苦,為人權把關的大法官,既不該支持深文周納入人於罪,也不該支持深文周納橫徵苛斂。這一段話也可以這樣說: 「國家實施刑罰權與徵收稅賦,都必須遵循正當法律程序。

     刑罰很痛,會受刑的,究竟還是少數人;稅賦也可以和刑罰一樣痛,卻是人人都不能從稅賦裡脫身。稅賦就是各種各樣的過路費,稅賦的樣貌,比起刑罰種類,更是複雜千百倍。刑罰是消極維護國家秩序的手段,稅賦則是積極建構國境的工具,沒有稅賦,沒有共生。就個人價值的呈現而言,人身自由是為其他基本人權之首[14],就各種基本權的維護和實踐而言,賦稅人權是一切人權的基礎,有賦稅正義,才可能創造其他基本人權的孕育環境。[15]

()管理國家財政從反省納稅義務開始

   在這個時代,最經常從國家的管理階層聽到的話,就是國家財政困難。傳遞國家財政困難的訊息,經常就是為了提出增加稅賦的要求。國家為什麼會財政困難?當然是因為政府管理財產的能力太差[16],而管理人民財產的能力愈差,就愈會伸手向人民要經費(稅賦)。國家財政的管理,其實就是稅賦的管理,稅賦的管理,則是從稅賦的稽徵開始。作為稅賦稽徵程序的主體,人民因此必須了解,在稅賦稽徵程序中爭取有利的地位,才能獲得有效監督國家財政管理的戰略地位。  

   201212月間,世界公民總會主席發表世界賦稅人權宣言[17],終於宣告新世紀的人權思潮,由賦稅人權開路。在這一份人權宣言的第四段,提到賦稅徵收及處罰應遵守正當法律程序,並符合比例原則。雖然我對正當法律程序原則的使用方式略有不同[18],但是對於賦稅徵收應遵守正當法律程序這個宣示,則完全認同並欣慰吾道不孤。

二、從正當法律程序檢視所有的租稅規範

()、具有操作可能性

   20067月底,藉由對釋字第615號解釋的操作演練,發現從正當法律程序切入,可以在租稅規範違憲審查上面,看到不一樣的風景。2011年,嘗試針對歷來關於租稅規範的解釋,選出釋字第218號、248號、361號、480號、606號、660號、673號、6858個解釋,利用保障程序主體地位、保障程序主體主觀參與、保障程序主體客觀參與三角操作系統,進行正當法律程序原則的審查,而且初步證明具有操作可行性。[19]

    上述的操作,是從程序主體參與稽徵程序的角度,進行檢視。所謂的程序參與,基本上是一種權利,換言之,從正當法律程序原則切入的審查,是對權利的審查。但是租稅協力義務因而並沒有受到真正的檢視。

()重新審視租稅協力義務

   涉及租稅協力義務的大法官解釋例,通常審查違反義務的處罰是否符合比例原則,例如釋字第642號解釋的保存憑證義務、第673號解釋的所得扣繳義務、第713號解釋的申報扣繳憑單義務及扣繳稅款義務等。

    在稅賦稽徵過程當中,要求人民協助稽徵機關,使稽徵程序能順利進行,在至今為止的稅務學理上,似乎理所當然。所以國家要課稅,人民有自動乖乖交代所得的申報義務;所以事業負責人有為受僱人預扣稅款申報義務;所以營業稅納稅義務人,有義務申報銷售額。總之,國家要人民拿點錢出來造橋鋪路,還要求人民要協助查清楚自己哪裡有錢可以拿出來,如有隱瞞,刑罰、行政罰伺候。

   但是最好公共福利多一點,稅繳少一點,這不是人性嗎?能用最少的花費,給主人置辦最好的生活享受,不就是一個能幹管家最需要的本事嗎?人民期待一個能幹的政府,不必要繳很多稅,而能夠給人民很好的公共福利,這有甚麼可恥?老闆總是不讓管家知道自己有多少錢、錢藏在哪裡,免得管家亂花錢,怎麼人民還必須錢財露白,讓幫忙管理錢財的政府,不要花費力氣,就能輕鬆拿到要花的錢?甚至憲法還可以這樣要求人民,除了納稅義務之外,還要有租稅協力義務,並且是附帶行政處罰甚至刑罰的義務?

   以所得稅申報義務為例,大約10年以前,所得稅納稅人每年都要自己保存扣繳憑單,填表、核算,再跑一趟稽徵機關,經過稽徵機關初步核算、申報之後,過一段時間終於核定,又總是漏報,十分勞民傷財。以受薪階級而言,所有所得資料,稽徵機關可能比納稅人清楚,反正最後還是要稽徵機關核定,如果索性由稽徵機關核定應繳稅額、通知納稅,納稅人如有異議,再申訴要求重新核定,不是可以省下人民和稽徵機關許多賦稅成本?終於,過去這幾年,藉助於電腦科技,所得稅的課徵程序已經朝著這個方向改進。如果真的能夠完全成功,申報的協力義務將從此消失不見,也就不再有違反義務而受罰這回事。  

    電腦科技可能讓所得稅申報義務消失,表示租稅協力義務來自於國家管理財產的方法落後,而不是租稅倫理上的理所當然。如果改變成國家提供納稅資訊,人民審核後可以行使更正請求權,人民成為稽徵程序主體的地位就會清楚呈現。 

   所有的租稅協力義務,看起來都是人民被當作程序客體

對待的證據[20],用正當法律程序原則檢視所有的租稅協力義務,重新建立一套有租稅稽徵程序主體意識的租稅規範,才是賦稅改革應該遵循的方向。

伍、結論:連結過去與未來

    本文前半部就釋字第615號解釋所操作的審查密度,屬於傳統釋憲實務和學理的做法,仍然將正當法律程序原則的審查,依附在基本權、尤其是傳統基本權分類上面。但是如果正視賦稅人權對整體人權環境的關鍵意義,賦稅人權甚至應該獲得與人身自由相同的對待,則正當法律程序原則適用在租稅規範違憲審查上面,應該以中度審查為最基本的要求,也就是說,甚至也可能採用嚴格審查標準(不只是針對科處刑罰的規定)

 

 

 

 

 



[1]相較之下,民事訴訟法第500條第2項、行政訴訟法第276條第2項,規定期間起算點,除了判決確定時之外,還有確定判決送達時、知悉確定判決時兩種。系爭規定顯然忘記另外兩種。

[2]許玉秀、林子儀、許宗力,釋字第610號解釋協同意見書壹、二。

[3]其他財政部函釋內容完全以系爭規定為依據,本文不予討論。

[4]例如加值型及非加值型營業稅法第51條第3款短漏報銷售額的處罰(釋字第660號解釋)、所得稅法第114條違反扣繳義務的處罰(釋字第673號及713號解釋)

[5]從釋字第690號解釋,可以看出不同審查密度的審查,有事前法官保留、事後立即法官保留以及一般的事後救濟等不同審查結論。

[6]  納稅義務人可能會遭受的限制出境處分,也是對行動自由的限制,可以歸類為遷徙自由的限制,從法官保留的幾種類型來看,應該適用中密度審查標準。

 

 

[7]許玉秀,刑罰規範的違憲審查標準,收錄於民主、人權、正義(蘇俊雄教授七秩華誕祝壽論文集,2005, 365372以下。

 

[8]詳見許玉秀,釋字第615號解釋部分協同意見書。

[9]其餘批評參見前揭註;許玉秀,論正當法律程序原則,春風煦日論壇-人權叢書系列10-1,頁177-179

[10]前揭註9論正當法律程序原則,頁159-170

 

[11]蘇永欽,夏蟲語冰錄(51),頁124126-127

[12]前揭註僅如此主張。

[13]前揭註9論正當法律程序原則,頁136-157

[14]見釋字第384號、588號、636號解釋。

[15]所以類似太極門的稅賦爭議事件,如果以嚴重的人權事件看待,不應該歷經17年還在流浪。司法案件的流浪經年,根本原因都是第一時間輕忽對於正當調查程序的要求。

[16]例如這樣的報導「採購黑洞 國庫一年浪費百億」:共同供應契約制度,由八十八年實施至今,政府總採購金額達四千三百廿億元,粗估至今已浪費千億公帑。

http://www.libertytimes.com.tw/2013/new/dec/29/today-t1.htm (瀏覽日期2013.12.30)

[18]在前揭註9,論正當法律程序原則,頁154-157所闡述的正當法律程序原則,在於取代法治國原則,其中比例原則屬於正當法律程序原則的下位原則。

[19]前揭註9,論正當法律程序原則,頁187-195

[20]租稅協力義務在稅務實例上,比較明顯的程序效果,可能在舉證責任的分配上面。稽徵機關可能以人民未盡協力義務為由,規避應盡的舉證責任。指控人民逃漏稅,其實可以等同指控對共生團體的背叛,租稅規範降低稽徵機關的舉證責任,加重納稅義務人的舉證責任,看起來不像將人民當作稽徵主體對待。司法實務顯然也還沒有從正當法律程序的角度,察覺這種程序上的瑕疵。參照台中高等行政法院96年再字第9號判決、最高行政法院97年判字935號判決。

 

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